Теория адекватности носит название. Брагина В.Д. Современные теории аудита. История становления аудита в России

В аудите присутствуют и берут своё начало разнообразные научные направления, выделяются разные темпы экономического развития, определяются характерные черты национальной системы счетов и финансового законодательства. Всё это влияет главным образом на становление и развитие научных направлений в области разработки теории и методов аудита. Но также стоит отметить, что существуют трудности в представлении единого подхода к определению бухгалтерской отчётности, всё заметнее и существеннее становится интеграция экономического и финансового секторов более развитых стран в менее развитые, всё большие обороты набирает действие транснациональных корпораций, мощное вторжение компьютерных технологий в бизнес-процессах и финансовом устройстве, функционирование ЕС делает важным процесс унификации и стандартизации финансовой отчётности. Из этого следует, что трудности в стандартизации и единстве стандартов аудита, теоретических аспектов и методов подготовки аудиторов являются первостепенными задачами и вопросами для обсуждения и решения.

Исторические предпосылки создания аудиторской деятельности в глубокой древности были обусловлены появившейся необходимостью со стороны высокопоставленных лиц в проверке точности учёта движения финансовых потоков и отслеживании добросовестного выполнения чиновниками своей работы. В государственной структуре управления работали люди, которые контролировали финансовые потоки, поступления в казну налогов и сборов.

В те времена существовала проблема неграмотности, что приводило к тому, что аудиторы составляли письменные отчёты о проделанной работе на основании устных разъяснений. Недаром слово “аудит” в переводе с латинского “аудио” означает “слышать” .

Во время становления капитализма с XVII в. представления об аудите значительно модифицировались. Если до этого большинство представлений о ценностях носили материальный характер, например земля, то капитализм привёл к системе денег, что усложнило в целом понятийный аппарат. Вместе с этим повышается степень образованности населения, что сопровождается с усложнением системы бухгалтерского учёта. Возникает острая потребность в квалифицированных специалистах в данной области.

В процессе развития и прогресса научного познания в России была сформирована характерная методология аудита. Можно обозначить, что она базируется на общем подходе к исследованиям – методе, а также общности специальных приёмов – чёткой методики, применяемой при аудиторских проверках. Общий подход к исследованиям аудита как области экономической науки (метод аудита) основывается на диалектике . Таким образом, использование обобщённого методологического подхода к процессам исследования аудита позволило очертить научные знания в теории аудита.

Первой рассматриваемой современной теорией аудита будет теория адекватности. Для начала стоит определить, что из себя представляет понятие «адекватность». Адекватность означает «соответствие, совпадение каких-либо параметров, удовлетворительное с точки зрения определенных целей» . Таким образом, главными определяющими словами можно назвать «соответствие», «совпадение», «идентичность», «равнозначность».

В рамках теории адекватности аудитор представляет интересы собственника. В данном типе аудитору необходимо обратить внимание на уровень правильности данных бухгалтерского учёта, после чего подтвердить собственнику, что информация, указанная в отчётности, выражает и демонстрирует адекватное состояние хозяйственной деятельности рассматриваемой организации или предприятия. Другими словами, теория адекватности отображает прямой последовательный аудит, восходящий от документов к отчётности и наоборот.

Далее обращаемся ко второй теории аудита – теории контроллинга. Контроллинг – «система постоянной оценки всех сторон деятельности предприятия, его подразделений, руководителей, сотрудников с точки зрения своевременного и качественного выполнения заданий стратегического плана, выявления отклонений и принятия безотлагательных, энергичных действий, чтобы намеченные рубежи были достигнуты при любых изменениях хозяйственной ситуации» .

В рамках теории контроллинга аудит меняет вектор наблюдения с сухой информации на документах к реальной деятельности организации внутреннего контроля на аудируемой фирме. Аудитор меняет свою тактику, становясь поисковым сотрудником. Процедуры аудита направлены к косвенным методам, которые позволяют выявить слабые места в процессе управления организацией. Аудитор обнаруживает в ходе проверки неточности и нарушения правил учёта, определяет степень их негативного воздействия. Существенными отклонениями принято считать такие, какие оказывают воздействие на принятие важных управленческих решений.

Третьей современной теорией в аудите считается теория консалтинга. Консалтинг – «деятельность специальных компаний, заключающаяся в консультировании производителей, продавцов, покупателей по широкому кругу вопросов экономики, финансов, внешнеэкономических связей, создания и регистрации фирм, исследования и прогнозирования рынка товаров и услуг, инноваций. Консалтинг может состоять в подготовке пакетов учредительных документов при создании новых организаций» .

Теория консалтинга своей задачей ставит аудит для анализа эффективности действий аудируемой организации, её сотрудников и администрации. Целевой группой в данной теории становятся не документы, а люди. Аудит представляется в виде консалтинга собственников относительно качества работы нанятых ими администраторов. Качество работы организации берёт оценку посредством анализа контроля действий сотрудников. Стоит отметить, что выявление качества работы всех сотрудников игнорирует конфликты, складывающиеся в данной организации. Аудитор в рамках данной теории консалтинга позволяет собственникам и администраторам установить честный и качественно обусловленный баланс интересов.

Как и все научные теории, теории аудита обладают как положительными, так и отрицательными качествами. На основе огромного мирового опыта и беря во внимание национальные особенности экономики, в настоящее время является крайне важным разработать теоретические подходы, а также разработать систему стандартов, которая позволит регламентировать аудит и использовать в практике все самые новейшие научные достижения.

Проходя свой большой путь, теории аудита берут всё лучшее из опыта, ориентируются на прошлое и смотрят в будущее. Общемировое влияние также оказывает значимый эффект.

В последние годы повышение качества и результативности аудиторских проверок связано с необходимостью оценки перспектив деятельности аудируемых лиц. Теперь в задачи аудиторов входит грамотное прогнозирование перспектив деятельности организации и оценка эффективности будущего действия структуры. Аудиторская деятельность прошла долгий путь своего развития и имеет глубокие исторические корни.

Если на начальном этапе аудит осуществлялся в форме периодических прослушиваний независимыми экспертами отчётных данных от управляющих организациями, то в настоящее время роли, задачи и функциональные обязанности аудита заметно расширили свою сферу влияния. Как итог, аудит заслуженно получил признание во всех экономически развитых странах, при том, что ориентацией в аудиторской деятельности являются собственники имущества.

Многовековой исторический путь становления и развития современного аудита и опыт его применения в огромном количестве стран доказывают нам, что аудит необходимо рассматривать не только как вид профессионально-ориентированной деятельности, смыслом которой получаются проверка и оценка функционирования в целом и отдельных структурных элементов организации, но и как социально-экономическое явление, которое является функциональной частью экономики и призванное устранить возможные существенные искажения финансовой информации.

2.0. Следуя намеченным выше положениям, мы будем различать несколько уровней адекватности, которых может достичь грамматическое описание, основывающееся на той или иной конкретной лингвистической теории.

Первый, самый низкий уровень адекватности достигается, если грамматика правильно представляет исходные, наблюдаемые данные . Второй, более высокий уровень достигается, когда грамматика правильно учитывает языковую интуицию носителей языка и описывает наблюдаемые данные (в частности) в терминах обобщенных понятий, выражающих внутренние закономерности данного языка. Третий, еще более высокий уровень адекватности достигается, когда используемая лингвистическая теория дает общую основу для выбора между грамматиками и позволяет предпочесть грамматику, достигающую второго уровня адекватности, другим грамматикам, согласующимся с релевантными наблюдениями, но не достигающим этого уровня. В таком случае мы будем говорить, что данная лингвистическая теория дает объяснение языковой интуиции носителей языка. Это утверждение означает, что наблюдаемые данные позволили бы говорящему, внутренние способности которого описываются нашей общей теорией, самостоятельно построить грамматику, в точности соответствующую его языковой интуиции.

Грубо разграниченные здесь уровни мы назовем соответственно уровнем адекватности наблюдения, уровнем адекватности описания и уровнем адекватности объяснения. Используя понятия, введенные в предыдущем параграфе, мы можем сказать, что грамматика, стремящаяся к адекватности наблюдения, должна учитывать только исходные данные (например, определенный корпус), т. е. то, что подается на вход обучающегося устройства В; грамматика, стремящаяся к адекватности описания, должна правильно учитывать языковую интуицию говорящих, т. е. то, что выдается на выходе устройства В; а лингвистическая теория, стремящаяся к адекватности объяснения, должна учитывать внутреннюю структуру устройства В, т. е. предоставлять принципиальную, не зависящую от конкретного языка основу для выбора такой конкретной грамматики любого языка, которая обладала бы адекватностью описания.

Современная лингвистика стремилась главным образом к адекватности наблюдения. Это относится прежде всего к послеблумфилдовской американской лингвистике (см. ниже, § 4. 3-4), а также, очевидно, к Лондонской школе Дж. Ферса, представители которой настаивают на разработке лингвистических описаний ad hoc . Что же касается традиционной грамматики, то ее сторонники сознательно добивались адекватности описания (эта установка явно господствует в работах Сепира и во многих современных работах традиционного направления - ср. S а р і г, 1933; Long, 1960). Это различие между традиционной и современной точками зрения особенно отчетливо вскрыто в современных работах, посвященных критике традиционных грамматик. Найда в своей замечательной работе по английскому синтаксису (1943), которая основана на теории непосредственно составляющих, резко критикует Есперсена за то, что он «серьезно исказил и усложнил формальное и функциональное описание», приписывая словосочетаниям the doctor’s arrival «приезд доктора» и the doctor’s house «дом доктора» разные структурные характеристики, из которых видно, что в первом словосочетании имеет место отношение «субъект - действие», а во втором - совершенно другое отношение. Однако ясно, что на уровне адекватности описания трактовка Есперсена верна; и если процедуры современной лингвистики не приводят к правильному результату, то это означает только, что они основаны на ошибочных представлениях о структуре языка и что уровень адекватности наблюдения не следует считать единственной релевантной целью исследования . С другой стороны, попытки Якобсона сформулировать универсальные фонологические законы (см. § 4.2) могут, очевидно, рассматриваться как стремление к достижению адекватности объяснения - по крайней мере в одном из разделов грамматики. Несомненно, однако, что вопрос об адекватности объяснения можно ставить всерьез лишь тогда, когда мы располагаем явно сформулированной теорией порождающих грамматик, которая определяет форму грамматик и дает критерии для выбора оптимальной грамматики из нескольких возможных (т. е. задает процедуру для оценки грамматики определенной формы). Различие между адекватностью наблюдения и адекватностью описания явно соотносится с различием между «поверхностной грамматикой» (surface grammar) и «глубинной грамматикой» (deep grammar), которое Хоккетт сформулировал в 1958 г., совершенно справедливо отметив, что современная лингвистика занимается преимущественно «поверхностной грамматикой».

Еще по теме УРОВНИ АДЕКВАТНОСТИ ГРАММАТИЧЕСКОГО ОПИСАНИЯ:

Общая характеристика курса как сопоставительно-типологического описания русского языка
О понятии основы в русском словообразовании и словоизменении
1.2. Освещение проблемы порядка следования элементов словосочетания и предложения в синтаксической литературе

Бухгалтеров, которые полагают, что аудитор - это консультант по трудным вопросам.

Трудности возникают и в среде самих аудиторов, поскольку из-за взаимной конкуренции пока остаются неудачными попытки организации их профессиональных объединений.

Сейчас аудит стал неотъемлемой частью общества. Однако в его теории и практике имеются существенные особенности, касающиеся целей и задач, а также методики проведения аудиторских проверок. Эти особенности не должны рассматриваться как недостатки, ибо они продиктованы объективно сложившимися условиями, и только изменение последних сделает аудит таким, каким его хотят видеть уже сегодня составители аудиторских стандартов.

9.6. Современные теории аудита

После краткого рассмотрения истории становления аудита как вида деятельности остановимся на некоторых теоретических аспектах современного аудита. Как и в любой науке, в аудите существуют различные научные направления, различные темпы экономического развития, особенности национальной системы счетов и финансового законодательства оказывают существенное влияние на развитие научных направлений в области разработки теории и методов аудита. Однако проблемы унификации бухгалтерской отчетности, все большее и большее взаимопроникновение экономик и финансов более развитых стран в менее развитые, развитие транснациональных корпораций, широкое применение компьютерных технологий в бизнесе и финансах, создание Единой Европы приводит к необходимости унификации и стандартизации финансовой отчетности и, соответственно, выделяют в качестве особенно важных проблем унификацию стандартов аудита, теоретических аспектов и методов подготовки аудиторов.

Рассмотрим современные теории аудита.

В аудите можно выделить три направления теории:

адекватности;

контроллинга;

консалтинга.

Теория адекватности ведет свою историю от трудов английских теоретиков. Первые научные работы в этой области были опубликованы Ф. Пикслеем в 1881 году и Лоуренсом Дикси в 1892 году. Последователь этой теории Т. Рууд в 1989 году опубликовал следующую формулировку: «Аудит должен быть определен как процесс проверки с целью получения подтверждения соответствия учетной информации экономической деятельности». Следуя этой теории в течение многих лет применялся прямой последовательный подход - подтверждения старались получить путем прямого сравнения бухгалтерской отчетности.

При этом последовательность такова:

сравнение с учетными регистрами;

сравнение с первичными документами;

проверка логической увязки отчетных данных (коллация);

прямое сравнение учетных данных с фактическим имущественным состоянием предприятия (инвентаризация).

В рамках данной теории существовали два альтернативных подхода прямого последовательного аудита:

от документов к отчетности;

от отчетности к документам.

Продолжая и развивая подход Лоуренса Дикси, представители данной теории видели свою задачу в раскрытии вольных и невольных ошибок, проникших в проверяемый отчет (мы об этом уже упоминали в связи с переизданием труда Л. Дикси в Америке, осуществленным Р. Монтгомери).

Совокупность изложенных взглядов получила метафорические названия полицейской теории или теории «сторожевого пса», согласно которой аудитор - «сторожевой пес», охраняющий добро собственников, т.е. аудит проводится в интересах собственников, при этом роль аудита сводится к проверке фактического существования событий, имевших место в прошлом и установлению их точности. Аудитор отвечает на вопрос, что есть на самом деле, но, к сожалению, недостатком данной теории является то, что на момент ознакомления с мнением аудитора потенциального инвестора, это мнение уже устаревает.

В первой четверти XX века возникла теория контроллинга, согласно которой цель аудита смещается с «мертвых документов» на «живую организацию» внутреннего контроля на проверяемой фирме. Здесь мы видим переориентацию «сторожевого пса» на роль «собаки-ищейки», которая должна показать собственнику, насколько эффективно работала наемная администрация.

Рассмотрим такую ситуацию: предприятие за отчетный год получило X рублей прибыли и проанализируем этот факт согласно данным теориям.

Проведя подробную проверку предприятия «сторожевые псы» утверждают, что действительная прибыль равна учетной (или крайне незначительно, без существенных налоговых последствий отличается от нее). Аудит считается выполненным.

Задача «ищеек» сводится к тому, чтобы исследовав деятельность администрации, управленческие решения, показать собственникам, что администрация в случае более эффективной работы могла бы получить не Х, а (Х + Д), но, если бы работала хуже или честнее (имеется в виду честнее по отношению к налогообложению), то прибыль могла бы быть и меньше, т.е. Х - Д. В этом случае аудиторские процедуры сводятся к косвенным методам, раскрывающим слабые места в управлении и внимание аудитора концентрируется на том, что именно эти слабые места должны быть проверены. В данном случае речь не идет об устранении всех отклонений, включая и нарушение правил учета, а об их значимости. Материальными (или существенными, значимыми) считаются те отклонения, которые могут оказать влияние на принимаемые управленческие решения, поэтому аудитор должен их выявить. В рамках данной теории раскрывается механизм управления предприятием, она позволяет вскрыть неиспользованные резервы, но имеет и свои недостатки, в частности то, что степень объективности отчетных данных при этом снижается.

Теория консалтинга напрямую связана с эффективностью деятельности предприятия. В публикации 1983 г. М. Шерер, Д. Кент сводят задачи аудита не к подтверждению отчетности, не к анализу ее адекватности и выявлению действенности внутреннего контроля, а к анализу эффективности работы самого предприятия. Эффективность работы предприятия определяется эффективностью работы его сотрудников и прежде всего администрации и аудит понимается как одна из форм консалтинга собственников относительно качества работы наемной администрации. В литературе эта теория также носит названия «теория агентов» и «теория собаки-поводыря». Это вызвано тем, что аудитор в этом случае выступает не как охранник чужого добра, не надсмотрщик, а помощник собственников и администраторов. Предполагается, что конфликт между собственниками и администрацией отсутствует и аудитор помогает обеим сторонам прийти к согласию. Суть теории агентов в том, что она переносит акцент с документов на людей - хозяйствующих субъектов, а мы уже говорили ранее о рассмотрении самого процесса бухгалтерского учета как процесса взаимодействия различных групп, участвующих в хозяйственном процессе. При этом цель аудита - показать, как распределяются доли финансовых результатов в зависимости от реального вклада в него различных групп. В этом случае, по мнению С.М. Бычковой и Я.В. Соколова, аудитор в значительной мере врач или священник, помогающий людям установить справедливый баланс интересов.

Развитием этой теории стал бихевиористическй подход, согласно которому поведение аудитора предопределяется стимулами и на каждый стимул у него должна быть соответствующая реакция. В качестве основных особенностей можно выделить факт, что важнейшими процедурами становятся:

тесты, причем тестирование субъективного поведения даже важнее тестирования документов;

риск, ибо расчет неопределенности, в условиях которого принимаются те или иные решения - основа основ работы аудитора.

Теория «собаки-поводыря» исходит из субъективных оценок и позволяет выяснить то, что лежит за документами вне зарегистрированных фактов хозяйственной жизни, при этом она устремлена не в прошлое, а в будущее. Именно в рамках этой теории широко используются стохастические методы, ориентирована целиком на математические дисциплины - теорию вероятностей, теорию информации, линейное программирование, теорию игр, а также некоторые приемы системы «директ-костинг» в бухгалтерском учете.

В монографии «Доказательства в аудите» С.М. Бычкова выделяет несколько иную (более детальную) классификацию теорий аудита, в которой выделяется шесть теорий:

полицейская теория (или теория «сторожевого пса»), уже рассмотренная ранее;

теория «подтверждения кредитоспособности», ограничивающая роль аудитора установлением платежеспособности предприятия, используя в основном данные финансовой отчетности;

теория модератора, утверждающая, что аудитор выступает в качестве посредника между различными сторонами, участвующими в хозяйственном процессе и предъявляющими определенные и часто противоречивые требования. В рамках данной теории аудитор должен понимать эти противоречия и выбирать такую стратегия сбора доказательств, которая бы в оптимальной степени удовлетворяла бы требованиям определенного им круга пользователей;

квазикритическая теория, согласно которой мнение аудитора и процесс сбора доказательств зависят от множества возникающих обстоятельств;

теория агентов (она была уже кратко рассмотрена);

теория о роли аудитора как инструмента социального контроля за ведением бухгалтерского учета, которая подчеркивает, что клиентом аудитора выступают не собственники и тем более не администраторы (директора), а общество в целом, и что не важно, что думают лица, купившие акции, а то, что могут подумать потенциальные покупатели.

Кратко проанализировав становление аудита в развитых странах, рассмотрев теории аудита, можно согласиться с выводами многих авторов, в частности Л.И. Ворониной. о том, что «до конца 40-х годов аудит в основном заключался в проверке документации, подтверждающей записанные денежные операции, и правильной группировке этих операций в финансовых отчетах и получил название подтверждающего аудита, а период его становления - первым этапом развития аудита. Характеризуя этот этап можно сказать, что аудит в классическом понимании этого слова представлял собой внешний, независимый, вневедомственный финансовый контроль деятельности экономических субъектов (компаний)...

На втором этапе развития аудита, после 1949 г. независимые аудиторы (внешние) стали больше внимания уделять вопросам внутреннего контроля в компаниях, полагая, что при эффективной системе внутреннего контроля вероятность ошибок незначительна и, следовательно, финансовые данные и отчеты достаточно полны и точны. Аудиторские фирмы начали заниматься больше консультационной деятельностью, чем непосредственно аудиторскими проверками. Такой аудит получил название системно-ориентированного, так как дал возможность наблюдать системы, контролирующие операции СВК.

В настоящее время наблюдается третий этап развития аудита - аудит, ориентированный на риск. При проведении проверок или консультировании аудиторские фирмы в первую очередь рассчитывают возможный риск. Как правило, в настоящее время аудиторская проверка проводится выборочно - в основном там, где риск ошибки (или мошенничества) максимальный.

Как и все научные теории, теории аудита имеют свои положительные и отрицательные стороны. Следовательно, явно вытекают задачи аудита как научного направления в России - на основе богатейшего мирового опыта, учитывая национальные особенности экономики, разработать теоретические подходы, а также на основе изучения мирового опыта регламентации аудиторской деятельности путем введения стандартов, разработать систему стандартов, позволяющую регламентировать аудит и использовать в практике все новейшие научные достижения.

Однако прежде чем рассматривать аудит в России, необходимо проследить его исторические корни.

В независимом аудите бухгалтерской финансовой отчетности, а также внутреннем аудите можно выделить три основных направления развития теорий аудита в отношении сбора аудиторских доказательств, которые формировались поэтапно в такой последовательности: теория адекватности, теория контроллинга и теория консалтинга.

Возникновение и развитие данных теорий было исторически обусловлено, с одной стороны, ростом потребности в более достоверной и разнообразной аудиторской информации, с другой -- необходимостью совершенствовать методы и приемы аудита Теория адекватности ведет свою историю от трудов английских теоретиков. Первые научные работы в этой области были опубликованы Ф. Пикслеем (1881 г.) и Л. Дикси (1892 г.). Последователь этой теории Т. Рууд в 1989 г. сформулировал следующее положение: «Аудит должен быть определен как процесс проверки с целью получения подтверждения соответствия учетной информации экономической деятельности». Следуя данной теории, в течение многих лет применялся прямой последовательный подход -- подтверждения старались получить путем прямого сравнения бухгалтерской отчетности с информацией, формируемой в системе бухгалтерского учета.

В рамках данной теории существовали два альтернативных подхода прямого последовательного аудита:

· от документов к отчетности;
· от отчетности к документам.

Продолжая и развивая подход Л. Дикси, представители данной теории видели свою задачу в раскрытии вольных и невольных ошибок, проникших в проверяемый отчет.

Совокупность изложенных взглядов получила метафорическое название «полицейская» теория, или теория «сторожевого пса», согласно которой аудитор -- «сторожевой пес», охраняющий добро собственников. Роль аудита сводилась к проверке фактического существования событий, имевших место в прошлом, и установлению их точности, и аудитор отвечал на вопрос о том, какие факты имели место на самом деле. Недостатком данной теории является то, что на момент ознакомления потенциального инвестора с мнением аудитора данное мнение уже устаревает.

Возникновение теории адекватности и ее применение в практическом аудите является первым этапом развития теорий аудита, лежащих в основе технологий сбора аудиторских доказательств. Он получил название подтверждающего аудита.

Подтверждающий аудит имеет особое значение среди других видов аудита, так как именно он позволяет использовать результаты проверки третьими лицами, заинтересованными в деятельности экономического субъекта.

На втором этапе развития аудита (после 1949 г.) независимые аудиторы стали больше внимания уделять вопросам внутреннего контроля в компаниях, полагая, что при эффективной системе внутреннего контроля вероятность ошибок незначительна и, следовательно, финансовые данные и отчеты достаточно полны и точны. Аудиторские фирмы начали заниматься больше консультационной деятельностью, чем непосредственно аудиторскими проверками. Такой аудит получил название системно-ориентированного, так как дал возможность наблюдать системы, контролирующие операции системы внутреннего контроля.

Развитие системно-ориентированного аудита имеет в основе теорию контроллинга. Согласно данной теории цель аудита смещается с «мертвых документов» на «живую организацию» внутреннего контроля на проверяемой фирме. Здесь мы видим переориентацию «сторожевого пса» на роль «собаки-ищейки», которая должна показать собственнику, насколько эффективно работала наемная администрация. В рамках данной теории раскрывается механизм управления предприятием, она позволяет вскрыть неиспользованные резервы, но имеет и свои недостатки, в частности то, что степень объективности отчетных данных при этом снижается.

Третий этап -- это этап применения в аудите теории консалтинга, которая напрямую связана с эффективностью деятельности предприятия. Задачи аудита сводятся не к подтверждению отчетности, не к анализу ее адекватности и выявлению действенности внутреннего контроля, а к анализу эффективности работы самого предприятия. Эффективность работы предприятия определяется эффективностью работы его сотрудников, и прежде всего администрации, и аудит понимается как одна из форм консалтинга собственников относительно качества работы наемной администрации. В литературе данная теория также носит названия «теория агентов» и «теория собаки-поводыря». Аудитор в этом случае выступает не как охранник чужого добра, не надсмотрщик, а помощник собственников и администраторов. Предполагается, что конфликт между собственниками и администрацией отсутствует и аудитор помогает обеим сторонам прийти к согласию. «Теория агентов» состоит в том, что она переносит акцент с документов на людей -- хозяйствующих субъектов.

Развитием данной теории стал бихевиористический подход, согласно которому поведение аудитора предопределяется стимулами, и на каждый стимул у него должна быть соответствующая реакция. В качестве основных особенностей можно выделить то, что важнейшими процедурами становятся:

тестирование, причем тестирование субъективного поведения даже важнее тестирования документов;

оценка рисков, ибо расчет неопределенности, в условиях которой принимаются те или иные решения, -- основа основ работы аудитора.

«Теория собаки-поводыря» исходит из субъективных оценок и позволяет выяснить то, что лежит за документами вне зарегистрированных фактов хозяйственной жизни, при этом она устремлена не в прошлое, а в будущее Третий этап развития аудита бухгалтерской финансовой отчетности можно в целом охарактеризовать как аудит, ориентированный на риск. При проведении проверок или консультировании аудиторские фирмы в первую очередь рассчитывают возможный риск, и если он минимален, то при оценке надежности системы внутреннего контроля и сборе доказательств в отношении достоверности данных баланса применяются технологии выборочного аудита.

В современном аудите бухгалтерской финансовой отчетности все рассмотренные выше теории нашли свое применение.

Необходимо также отметить, что параллельно с рассмотренными теориями аудита бухгалтерской финансовой отчетности и внутреннего аудита развиваются специальные виды аудита. В частности, можно выделить аудит на соответствие требованиям, который имеет самостоятельное значение, а также частично применяется и в аудите бухгалтерской финансовой отчетности.

Цель аудита на соответствие требованиям -- проверка соблюдения хозяйственной системой (персоналом) правил и процедур, предписанных вышестоящим руководством, в том числе соответствия:

1. бухгалтерской отчетности -- принципам бухгалтерского учета;
2. действий налогоплательщиков -- требованиям налогового законодательства;
3. деятельности государственных организаций -- предписаниям, установленным вышестоящими органами;
4. действий внутренних подразделений организации -- требованиям и правилам, закрепленным распоряжениями администрации;
5. качества продукции -- установленным стандартам;
6. экологических характеристик производства и окружающей среды -- установленным нормам и т. д.

аудит теория научный

Рассмотрим современные теории аудита.

Согласно в аудите можно выделить три направления теории:

· адекватности;
· контроллинга;
· консалтинга.

При этом последовательность такова:

· сравнение с учетными регистрами;
· сравнение с первичными документами;
· проверка логической увязки отчетных данных;
· прямое сравнение учетных данных с фактическим имущественным состоянием предприятия.

В рамках данной теории существовали два альтернативных подхода прямого последовательного аудита:

· от документов к отчетности;
· от отчетности к документам.

Продолжая и развивая подход Лоуренса Дикси, представители данной теории видели свою задачу в раскрытии вольных и невольных ошибок, проникших в проверяемый отчет.

1. Проведя подробную проверку предприятия «сторожевые псы» утверждают, что действительная прибыль равна учетной. Аудит считается выполненным.
2. Задача «ищеек» сводится к тому, чтобы исследовав деятельность администрации, управленческие решения, показать собственникам, что администрация в случае более эффективной работы могла бы получить не Х, а, но, если бы работала хуже или честнее, то прибыль могла бы быть и меньше, т.е. Х - Д. В этом случае аудиторские процедуры сводятся к косвенным методам, раскрывающим слабые места в управлении и внимание аудитора концентрируется на том, что именно эти слабые места должны быть проверены. В данном случае речь не идет об устранении всех отклонений, включая и нарушение правил учета, а об их значимости. Материальными считаются те отклонения, которые могут оказать влияние на принимаемые управленческие решения, поэтому аудитор должен их выявить. В рамках данной теории раскрывается механизм управления предприятием, она позволяет вскрыть неиспользованные резервы, но имеет и свои недостатки, в частности то, что степень объективности отчетных данных при этом снижается.

Теория консалтинга напрямую связана с эффективностью деятельности предприятия. В публикации 1983 г. М. Шерер, Д. Кент сводят задачи аудита не к подтверждению отчетности, не к анализу ее адекватности и выявлению действенности внутреннего контроля, а к анализу эффективности работы самого предприятия. Эффективность работы предприятия определяется эффективностью работы его сотрудников и прежде всего администрации и аудит понимается как одна из форм консалтинга собственников относительно качества работы наемной администрации. В литературе эта теория также носит названия «теория агентов» и «теория собаки-поводыря». Это вызвано тем, что аудитор в этом случае выступает не как охранник чужого добра, не надсмотрщик, а помощник собственников и администраторов. Предполагается, что конфликт между собственниками и администрацией отсутствует и аудитор помогает обеим сторонам прийти к согласию. Согласно, суть теории агентов в том, что она переносит акцент с документов на людей - хозяйствующих субъектов, а мы уже говорили ранее о рассмотрении самого процесса бухгалтерского учета как процесса взаимодействия различных групп, участвующих в хозяйственном процессе. При этом цель аудита - показать, как распределяются доли финансовых результатов в зависимости от реального вклада в него различных групп. В этом случае, по мнению С.М. Бычковой и Я.В. Соколова, аудитор в значительной мере врач или священник, помогающий людям установить справедливый баланс интересов.

· тесты, причем тестирование субъективного поведения даже важнее тестирования документов;
· риск, ибо расчет неопределенности, в условиях которого принимаются те или иные решения - основа основ работы аудитора.

В монографии «Доказательства в аудите» С.М. Бычкова выделяет несколько иную классификацию теорий аудита, в которой выделяется шесть теорий:

· полицейская теория, уже рассмотренная ранее;
· теория «подтверждения кредитоспособности», ограничивающая роль аудитора установлением платежеспособности предприятия, используя в основном данные финансовой отчетности;
· теория модератора, утверждающая, что аудитор выступает в качестве посредника между различными сторонами, участвующими в хозяйственном процессе и предъявляющими определенные и часто противоречивые требования. В рамках данной теории аудитор должен понимать эти противоречия и выбирать такую стратегия сбора доказательств, которая бы в оптимальной степени удовлетворяла бы требованиям определенного им круга пользователей;
· квазикритическая теория, согласно которой мнение аудитора и процесс сбора доказательств зависят от множества возникающих обстоятельств;
· теория агентов;
· теория о роли аудитора как инструмента социального контроля за ведением бухгалтерского учета, которая подчеркивает, что клиентом аудитора выступают не собственники и тем более не администраторы, а общество в целом, и что не важно, что думают лица, купившие акции, а то, что могут подумать потенциальные покупатели.

Кратко проанализировав становление аудита в развитых странах, рассмотрев теории аудита, можно согласиться с выводами многих авторов, в частности Л.И. Ворониной о том, что «до конца 40-х годов аудит в основном заключался в проверке документации, подтверждающей записанные денежные операции, и правильной группировке этих операций в финансовых отчетах и получил название подтверждающего аудита, а период его становления - первым этапом развития аудита. Характеризуя этот этап можно сказать, что аудит в классическом понимании этого слова представлял собой внешний, независимый, вневедомственный финансовый контроль деятельности экономических субъектов …

На втором этапе развития аудита, после 1949 г. независимые аудиторы стали больше внимания уделять вопросам внутреннего контроля в компаниях, полагая, что при эффективной системе внутреннего контроля вероятность ошибок незначительна и, следовательно, финансовые данные и отчеты достаточно полны и точны. Аудиторские фирмы начали заниматься больше консультационной деятельностью, чем непосредственно аудиторскими проверками. Такой аудит получил название системно-ориентированного, так как дал возможность наблюдать системы, контролирующие операции СВК.

Однако прежде чем рассматривать аудит в России, необходимо проследить его исторические корни.